«Нереальність господарських операцій»: як бізнесу захиститися від донарахувань ДПС у 2026 році

В Україні питання нереальності господарської операції — одна з найболючіших тем податкових спорів.

Щороку Державна податкова служба України (ДПС) дедалі частіше ставить під сумнів реальність операцій бізнесу, наслідком чого стають донарахування податків, відмова у податковому кредиті, штрафи, а інколи навіть кримінальні переслідування.

Щоб захиститися від таких ризиків, кожному платнику податків варто чітко розуміти, що саме розглядається як «нереальна операція» і які аргументи працюють у суді.

Що таке «нереальність господарської операції»?

Діюче законодавство України не містить прямого визначення поняття «нереальної господарської операції». Проте, податкові органи використовують це поняття під час перевірок, коли дійшли висновку, що операція задекларована лише формально і реального економічного змісту не має.

Суть таких претензій полягає у твердженні, що:

- операція не мала реального економічного змісту;

- фактичний рух товару або послуг відсутній;

- документи лише створювали вигляд господарської діяльності;

- контрагент не міг виконати обумовлені зобов’язання через відсутність ресурсів чи умов.

Це стосується насамперед операцій, які впливають на податковий кредит з ПДВ, податкові витрати чи заниження податкових зобов’язань.

Які аргументи використовує ДПС та на що звертає увагу під час перевірок

Податкові органи під час перевірок звертають увагу та посилаються на такі обставини:

1. відсутність виробничих ресурсів у контрагента (складських приміщень, техніки, працівників);
2. недоказане джерело походження товару (наприклад, сировини чи продукції);
3. недостатність інформації про транспортування чи обробку товару;
4. дефекти у первинних документах (ТТН, договори, накладні тощо);
5. контрагент фігурує в кримінальних провадженнях або має ознаки ризиковості.

ДПС підкреслює, що сам факт наявності податкової накладної чи договору не свідчить автоматично про реальність операції. Платнику податків важливо підтвердити, що економічна операція відбувалася реально та мала господарський зміст.

Податківці у своїх роз’ясненнях неодноразово нагадували про необхідність сумлінного ведення бізнесу та повної відповідності вимогам законодавства, яке є основою для формування податкових повідомлень-рішень.

Що говорить судова практика Верховного Суду

Судова практика у податкових спорах щодо нереальності господарських операцій сформувала досить чіткі критерії оцінки доказів. Верховний Суд неодноразово наголошував, що визначальним є не лише формальне оформлення документів, а реальний економічний зміст господарської операції.

У низці справ Верховний Суд підтримував позицію податкових органів у випадках, коли платник податків не зміг підтвердити фактичне виконання операцій.

Наприклад, у постанові від 19.12.2023 по справі №540/4247/21 Верховний Суд погодився з висновками контролюючого органу про нереальність господарських операцій та безпідставне формування податкового кредиту і витрат за відсутності належного документального підтвердження фактичного проведення господарських операцій з поставки позивачу нафтопродуктів, що є свідченням безтоварності проведених взаємовідносин.

Крім того, у цій постанові Верховний Суд зазначив, що у разі встановлення обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.

У постанові Верховного Суду від 17.08.2023 по справі №420/8830/20 Суд зазначив, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. При цьому наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції, якщо їх зміст спростовується іншими доказами.

Верховний Суд зазначив, що суд не повинен обмежуватися перевіркою формальної відповідності поданих платником документів вимогам податкового законодавства, а має оцінити усі докази у справі у сукупності та взаємозв`язку з метою виключення внутрішніх протиріч та суперечливостей між ними у процесі перевірки реального руху активів між заявленими учасниками операції.

Аналогічна правова позиція викладена і у постанові Верховного Суду від 01.05.2024 у справі №420/23460/21, де суд дійшов висновку про правомірність зменшення від’ємного значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток через відсутність належних доказів фактичного здійснення операцій з контрагентами.

Крім того, Верховний Суд неодноразово (зокрема, у постановах від 19.04.2019 у справі №803/236/15-а, від 21.10.2019 у справі №0540/7843/18-а) зазначав, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податків, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому Верховний Суд сформував досить важливу позицію щодо захисту платників податків. У постанові Великої Палати від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 зазначено, що факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, якщо іншими наданими доказами рух товару і зміни в активах / зобов`язаннях платника податків підтверджуються. Як наслідок, існує нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження всіх складових господарських операцій з урахуванням обставин, установлених у вироках, які набрали законної сили.

Суд зазначив, що в межах спірних правовідносин необхідно відступити від висновків Верховного Суду України про те, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю та господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку, а також що сам факт того, що на момент розгляду справи щодо посадових осіб контрагентів не було винесено вироків, не може спростовувати достовірність їхніх пояснень щодо характеру укладених угод і фактичного здійснення операцій за цими угодами

Отже, сам факт участі контрагента у кримінальному провадженні або наявність ознак фіктивності підприємства не може автоматично свідчити про нереальність операцій платника податків.

Суди повинні оцінювати всі обставини справи в їх сукупності: реальний рух активів, можливість контрагента виконати зобов’язання, економічну доцільність операції та її зв’язок із господарською діяльністю підприємства.

Важливо й те, що Верховний Суд неодноразово наголошував: відсутність у контрагента власних виробничих ресурсів або персоналу не є автоматичною підставою для позбавлення платника податків права на податковий кредит, якщо операція фактично відбулася і підтверджена належними доказами. 

Таким чином, аналіз судової практики свідчить про те, що у податкових спорах суди оцінюють не окремі документи, а сукупність доказів, які підтверджують реальність господарських відносин і економічний зміст операції.

Як мінімізувати ризики донарахувань у 2026 році?

Ризики визнання господарських операцій нереальними залишаються одними з найсерйозніших податкових викликів 2026 року.

Більшість клієнтів приходять уже після акту перевірки податківців, але 70% справ можна було б не допустити, якби:

1. договори були складені правильно;
2. первинні документи містили істотні реквізити;
3. операція мала економічне обґрунтування.

Саме тому ефективний захист бізнесу починається задовго до отримання акту податкової перевірки — на етапі укладення договору та організації документообігу.

Аналіз судової практики показує, що операція може бути підтверджена як реальна за наявності комплексних доказів, що підтверджують її економічний зміст, а не лише формальні документи.

Отже, що ж потрібно зробити бізнесу, щоб мінімізувати ризики визнання господарських операцій «нереальними» і донарахувань податкових органів?

1. Перевірка контрагента перед початком співпраці.

Податкові органи часто намагаються довести, що платник податків мав або повинен був мати інформацію про ризиковість свого контрагента. Тому доцільно перевіряти реєстраційні дані партнера, його статус платника ПДВ, наявність податкового боргу, судові спори та загальну ділову репутацію. Фіксація результатів такої перевірки (службові записки, звіти тощо) у майбутньому може стати важливим доказом належної обачності платника податків.

2. Належне оформлення первинних документів.

Відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинні документи повинні містити всі обов’язкові реквізити та достовірно відображати зміст господарської операції.

При цьому важливо, щоб документи не були формальними, а дозволяли встановити реальний обсяг виконаних робіт, поставленого товару або наданих послуг.

3. Підтвердження фактичного руху активів.

У випадку поставки товарів це можуть бути товарно-транспортні накладні, складські документи, акти приймання-передачі, сертифікати якості або інші документи, що підтверджують транспортування та прийняття продукції.

Якщо мова йде про роботи або послуги, то необхідно забезпечити належне оформлення актів виконаних робіт, технічних звітів, кошторисів, а також інших документів, які дозволяють ідентифікувати результат виконаних зобов’язань.

4. Забезпечення економічної обґрунтованості господарських операцій.

Будь-яка операція повинна мати чіткий зв’язок із господарською діяльністю підприємства та відповідати його бізнес-моделі.

Якщо підприємство не може пояснити економічну доцільність укладеного договору або результат виконаної операції, це значно підвищує ризик виникнення податкового спору.

У підсумку варто зазначити, що мінімізація ризиків податкових донарахувань потребує не лише належного оформлення окремих документів, а й системного підходу до організації господарської діяльності підприємства. Саме комплексна робота з договорами, первинними документами, перевіркою контрагентів та внутрішніми процедурами дозволяє сформувати належну доказову базу, яка може бути вирішальною під час податкової перевірки або судового спору.

У цьому контексті комплексний юридичний супровід діяльності підприємства дозволяє не лише реагувати на претензії контролюючих органів, а й запобігати їх виникненню. Професійний правовий аудит договорів, аналіз господарських операцій, розроблення внутрішніх регламентів та супровід під час податкових перевірок допомагають своєчасно виявляти потенційні ризики та формувати ефективну стратегію захисту інтересів бізнесу.

Такий превентивний підхід значно підвищує стійкість підприємства до податкових перевірок і дозволяє мінімізувати ризики донарахувань, фінансових санкцій та тривалих судових спорів з податковими органами.

Адвокат у податкових справах Світлана Пелих